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1. Un contribuyente ha obtenido de una entidad bancaria una retribución en especie por traspasar un plan de pensiones con el compromiso de permanencia de dos años. ¿En el IRPF debe integrarse en la base imponible general o en la base imponible del ahorro?
2. Un contribuyente es propietario de una vivienda que constituye su vivienda habitual desde el 13 de enero de 2004. Quiere enajenar dicha vivienda a lo largo del año 2010, al no adaptarse a sus necesidades actuales y quiere aplicar en el IRPF la exención de la ganancia patrimonial prevista para la transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años, edad que va a cumplir el 8 de mayo de 2010. ¿Se podría aplicar la citada exención en el caso de encontrar un comprador y firmar un contrato de arras antes de cumplir los 65 años?
3. Un contribuyente abrió en diciembre de 2005 una cuenta ahorro vivienda. En las declaraciones del IRPF correspondientes a los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008 ha practicado deducción por las aportaciones realizadas a dicha cuenta. ¿Cuándo y cómo debe devolver las deducciones practicadas si no llega a invertir, dentro del plazo (hasta 31-12-2010), el saldo de la cuenta en la adquisición de una vivienda habitual? ¿Hay posibilidad de devolver las deducciones practicadas antes de que venza dicho plazo de inversión del saldo de la cuenta?. Si puede abrir una nueva cuenta vivienda en el ejercicio 2010, ¿pueden coexistir en el tiempo la actual cuenta vivienda y otra nueva o es necesario que cancele la actual y devuelva las deducciones practicadas para abrir la nueva?
4. Un contribuyente es titular de un contrato de seguro denominado unit-linked ¿Cómo tributa en el IRPF en caso de que rescate dicho producto financiero?

Un contribuyente ha obtenido de una entidad bancaria una retribución en especie por traspasar un plan de pensiones con el compromiso de permanencia de dos años. ¿En el IRPF debe integrarse en la base imponible general o en la base imponible del ahorro?

Dirección General de Tributos (DGT): 11-02-2010
N.º CONSULTA VINCULANTE: V0241-10

Contestación

En primer lugar ha de señalarse el hecho de que la retribución en especie la otorga la entidad de crédito y no se considera prestación del plan de pensiones.

El artículo 21.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), define los rendimientos del capital en los siguientes términos:

A su vez, el artículo 25.2 de la citada Ley 35/2006 establece que tienen la consideración de rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios “las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.

Por tanto, la retribución en especie objeto de consulta debe calificarse como rendimientos del capital mobiliario.

Dicha calificación implica su sujeción a ingreso a cuenta, en virtud de los artículos 75 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo).

Además, por tratarse de una renta en especie, su valoración ha de realizarse según las normas contenidas en el artículo 43 de la Ley 35/2006; a dicho valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta.

A efectos de integración en la base imponible, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en los artículos 46 y 49 de la Ley 35/2006, cuyo tenor literal es el siguiente:

En conclusión, de acuerdo con los preceptos anteriores, los rendimientos del capital mobiliario previstos en el artículo 25.2 de la Ley 35/2006, donde se incluye la retribución objeto de consulta, tienen la consideración de renta del ahorro y se integrarán y compensarán en la base imponible del ahorro en la forma prevista en el transcrito artículo 49.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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Un contribuyente es propietario de una vivienda que constituye su vivienda habitual desde el 13 de enero de 2004. Quiere enajenar dicha vivienda a lo largo del año 2010, al no adaptarse a sus necesidades actuales y quiere aplicar en el IRPF la exención de la ganancia patrimonial prevista para la transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años, edad que va a cumplir el 8 de mayo de 2010. ¿Se podría aplicar la citada exención en el caso de encontrar un comprador y firmar un contrato de arras antes de cumplir los 65 años?

Dirección General de Tributos (DGT): 04-02-2010
N.º CONSULTA VINCULANTE: V0155-10

Contestación

La transmisión de la vivienda generará en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación del valor del mismo, de conformidad con lo previsto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).

La firma de un contrato de arras por el consultante donde se especifique el importe de la futura compraventa, las cantidades recibidas a cuenta o señal como compromiso de tal acto y la fecha de formalización de la escritura pública de compraventa tan solo origina unos derechos a las partes sobre la futura transmisión, no dando lugar a una variación en el valor de su patrimonio ni a una alteración en la composición de aquel, a efectos de su calificación como ganancia o pérdida patrimonial. Dicha ganancia o pérdida patrimonial se producirá cuando se efectúe, en su caso, la transmisión jurídica de la vivienda.

La cantidad percibida por el consultante en el momento de la firma del contrato de arras formará parte del importe real de enajenación de la vivienda a efectos de la determinación de su valor de transmisión en el cálculo de la ganancia o perdida patrimonial.

De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 4.b) del citado artículo 33, estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia grave o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.

El concepto de vivienda habitual viene recogido en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), según el cual:

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, si la transmisión jurídica de la vivienda se efectúa una vez el consultante haya cumplido los 65 años, y la vivienda reúne los requisitos reglamentarios para ser considerada su vivienda habitual, podrá exonerar de tributación la ganancia patrimonial que se pudiera derivar de la transmisión.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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Un contribuyente abrió en diciembre de 2005 una cuenta ahorro vivienda. En las declaraciones del IRPF correspondientes a los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008 ha practicado deducción por las aportaciones realizadas a dicha cuenta. ¿Cuándo y cómo debe devolver las deducciones practicadas si no llega a invertir, dentro del plazo (hasta 31-12-2010), el saldo de la cuenta en la adquisición de una vivienda habitual? ¿Hay posibilidad de devolver las deducciones practicadas antes de que venza dicho plazo de inversión del saldo de la cuenta?. Si puede abrir una nueva cuenta vivienda en el ejercicio 2010, ¿pueden coexistir en el tiempo la actual cuenta vivienda y otra nueva o es necesario que cancele la actual y devuelva las deducciones practicadas para abrir la nueva?

Dirección General de Tributos (DGT): 23-02-2010
N.º CONSULTA VINCULANTE: V0343-10

Contestación

1. La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, añadiendo que también podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del RIRPF establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre éstos, dispone:

   "1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.

   2. Se perderá el derecho a la deducción:

   1. Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
   2. Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
   3. Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.

   3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda”.

   En lo referente al plazo para invertir el saldo de las cuentas vivienda, el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE de 2 de diciembre) añadió una disposición transitoria décima al RIRPF, con aplicación a partir de 1 de enero de 2008, en la que se dispone que:

   “1. Los saldos de las cuentas vivienda a que se refiere el artículo 56 de este Reglamento, existentes al vencimiento del plazo de cuatro años desde su apertura y que por la finalización del citado plazo debieran destinarse a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente en el período comprendido entre el día 1 de enero de 2008 y el día 30 de diciembre de 2010, podrán destinarse a dicha finalidad hasta el día 31 de diciembre de 2010 sin que ello implique la pérdida del derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual. (…).

   2. En ningún caso las cantidades que se depositen en las cuentas vivienda una vez que haya transcurrido el plazo de cuatro años desde su apertura darán derecho a la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual”.

   Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda deben entenderse de forma estricta. La inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo legalmente previsto, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.

   De acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común, los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha.

   En cualquiera de los casos de pérdida del derecho a la deducción el contribuyente deberá proceder a regularizar su situación tributaria, conforme lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

   En el presente caso, como el consultante manifiesta que abrió la cuenta ahorro vivienda en diciembre de 2005, tendrá hasta 31-12-2010 para destinar el saldo de dicha cuenta a los fines legalmente establecidos (primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual). No obstante, las cantidades que deposite en la cuenta a partir de la finalización del plazo inicial de 4 años desde su apertura (computado de fecha a fecha) no darán derecho a la deducción.

   Llegado el vencimiento del plazo de inversión del saldo de la cuenta vivienda sin que el mismo se haya aplicado a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, se producirá el supuesto de pérdida del derecho a las deducciones practicadas al que se refiere el artículo 56.2 b) del RIRPF, debiendo regularizar su situación tributaria conforme lo señalado en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando, en la declaración a presentar en el año 2011 por el ejercicio impositivo 2010, todas las deducciones indebidamente practicadas, junto con los intereses de demora correspondientes, por las aportaciones efectuadas a dicha cuenta vivienda hasta ese momento, es decir, por las aportaciones hechas en los años 2005 a 2008 y, si hubiere practicado deducción, también por las aportaciones realizadas en el año 2009. A este respecto indicar que, de acuerdo con la disposición transitoria décima del RIRPF, sólo darían derecho a deducción las aportaciones efectuadas a la cuenta vivienda durante el año 2009 que se hubieran realizado dentro del plazo de los 4 años siguientes a la apertura de la cuenta (contados de fecha a fecha).

2. El contribuyente, si prevé una posible y futura pérdida de su derecho a las deducciones practicadas, podrá decidir regularizar su situación tributaria en la próxima autoliquidación a practicar por IRPF.

   La regularización de su situación tributaria permitirá al contribuyente iniciar de nuevo la práctica de la deducción a partir del ejercicio siguiente al último que haya sido objeto de regularización, por las cantidades que, a partir de dicho ejercicio, deposite en una nueva cuenta vivienda cuyo saldo habrá de invertir en los fines legalmente establecidos dentro de los cuatro años posteriores a su apertura.

   En el presente caso, podría optar por regularizar su situación tributaria con ocasión de la presentación, en 2010, de la autoliquidación por IRPF correspondiente al período impositivo 2009, reintegrando las deducciones practicadas por las aportaciones efectuadas a la cuenta vivienda en los años 2005 a 2008, junto con los intereses de demora, y no pudiendo practicar deducción por las aportaciones que hubiere podido realizar en 2009 a dicha cuenta. Asimismo, podría iniciar de nuevo la práctica de la deducción por aportaciones efectuadas a una nueva cuenta vivienda que hubiera abierto en el año 2009, al ser el año 2008 el último ejercicio objeto de regularización.

3. En cualquier momento previo al vencimiento del plazo de inversión de una cuenta vivienda, el contribuyente puede desistir de disponer de la cuenta vivienda, por el motivo que fuera, procediendo a cancelar la cuenta sin haber destinado su saldo a los fines legalmente establecidos para las mismas.

   El cancelar la cuenta vivienda, sin haber invertido su saldo en los fines legalmente establecidos, conlleva la obligación de regularizar su situación tributaria por la totalidad de las deducciones que hubiera practicado hasta entonces por la misma, observando lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, y, además, le posibilita abrir una nueva cuenta vivienda.

   El no cancelar la cuenta y esperar a que venza el plazo de inversión de la misma conllevaría la pérdida del derecho a todas las deducciones practicadas por aportaciones a la misma y, en consecuencia, la obligación de regularizar la situación tributaria de acuerdo con la cuestión 1.

   En todo caso, para tener derecho a practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por aportaciones a una nueva cuenta que abriera durante el ejercicio 2010, será necesario que, bien en la autoliquidación del IRPF del ejercicio 2009, a presentar en 2010, o bien, en la propia del IRPF 2010 (a presentar en 2011), el consultante practique la regularización de su situación tributaria conforme al citado artículo 59 del RIRPF, reintegrando todas las deducciones practicadas por la cuenta vivienda precedente.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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Un contribuyente es titular de un contrato de seguro denominado unit-linked ¿Cómo tributa en el IRPF en caso de que rescate dicho producto financiero?

Dirección General de Tributos (DGT): 01-06-2009
N.º CONSULTA VINCULANTE: V1295-09

Contestación:

En primer lugar hay que señalar que la normativa reguladora de la actividad aseguradora permite que, en determinados contratos de seguro, el riesgo de la inversión sea asumido por el tomador. En tales supuestos, se efectúa una flexibilización de los requisitos generales establecidos por la normativa reguladora de los seguros en materia de tipos de interés garantizados, inversión de las provisiones técnicas y cobertura del margen de solvencia.

Pese a dicha flexibilización, tales operaciones se configuran como operaciones de seguros y desde esta perspectiva debe analizarse su régimen fiscal.

En cuanto al régimen fiscal aplicable, es el que se describe a continuación:

1. Delimitación del impuesto aplicable.

En cuanto al impuesto por el que deben tributar las prestaciones derivadas de los contratos de seguro denominados unit-linked, han de analizarse los preceptos correspondientes de los impuestos directos aplicables. En este sentido, el artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, textualmente establece:

El precepto anterior se completa con lo previsto en el artículo 6.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, en el que se determina que:

Ambos preceptos fijan claramente la sujeción a uno u otro impuesto de las prestaciones derivadas de los contratos de seguro de vida, que se concreta en lo siguiente: cuando contratante y beneficiario son la misma persona, la renta obtenida tributa por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; cuando contratante y beneficiario son personas diferentes, las percepciones se someten al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

2. Tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los rendimientos derivados de los contratos.

En lo que se refiere a todas aquellas cantidades que pueda percibir el asegurado (tomador del seguro), tanto en caso de supervivencia como en el de rescate, será aplicable la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En este caso, resultan aplicables las previsiones contenidas en el artículo 25.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, cuyo tenor literal es el siguiente:

Por tanto, el rendimiento estaría constituido por la diferencia entre el capital percibido y las primas satisfechas.

Asimismo, respecto a los productos financieros denominados unit-linked, hay que tener en cuenta la regla especial de imputación temporal establecida en el artículo 14.2 h) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, cuyo tenor literal se transcribe a continuación:

Por otra parte, hay que tener en cuenta lo establecido en la disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006, la cual señala que la Ley de Presupuestos Generales del Estado determinará el procedimiento y las condiciones para la percepción de compensaciones fiscales. En concreto, se prevé una compensación fiscal para los rendimientos de capital mobiliario obtenidos por contratos de seguros de capital diferido, en los siguientes términos:

En desarrollo de dicha disposición transitoria decimotercera, la Ley 2/2008, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2009 (BOE de 24 de diciembre), en su disposición transitoria séptima, regula la compensación fiscal como consecuencia de la percepción de determinados rendimientos del capital mobiliario con período de generación superior a dos años en 2008. El tenor literal de la misma es el siguiente:

De la normativa anterior se desprende que, si el saldo resultante de integrar y compensar entre sí el importe total de los rendimientos netos derivados de percepciones en forma de capital diferido a que se refiere el artículo 25.3.a).1.º de la Ley 35/2006 es negativo, no habrá lugar a compensación fiscal.

Por último, hay que destacar lo previsto en los artículos 46 y 49 de la Ley 35/2006, cuyo tenor literal es el siguiente:

De lo anterior se desprende que los rendimientos del capital mobiliario previstos en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 25 de la Ley 35/2006 tienen la consideración de renta del ahorro y que si el resultado de la compensación e integración entre sí diera un saldo negativo en un período impositivo, su importe sólo se podría compensar con el saldo positivo que se pusiese de manifiesto en los cuatro ejercicios siguientes.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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