Les claus dels canvis fiscals per a autònoms i pimes el 2017

L’inici de l’any 2017 implica una sèrie de modificacions en alguns tributs que afecten especialment els autònoms i les empreses, com ara l’impost de societats i l’IVA. Les mesures relatives a l’impost de societats no modifiquen els tipus nominals, que mantenen el 25% previst per al 2017, sinó que limiten les deduccions. Entre les que es modifiquen hi ha l’exempció per dividends, la reversió dels deterioraments de valor de participacions i la limitació a la compensació de bases imposables negatives. També entra en vigor el 2017 l’enduriment dels ajornaments i fraccionaments dels deutes contrets amb Hisenda. D’aquesta manera, se suprimeix des d’aquest any l’excepció normativa que obria la possibilitat d’ajornar o fraccionar les retencions i els ingressos a compte, i no es podran ni ajornar ni fraccionar les obligacions tributàries que hagi d’efectuar l’obligat a fer pagaments fraccionats en l’impost sobre societats ni tampoc l’IVA, tret que es justifiqui degudament que les quotes repercutides no han estat efectivament pagades. Amb relació a l’IVA, la gran novetat és la implantació d’un nou sistema de gestió de l’IVA basat en l’administració dels llibres registre de l’impost a través de la seu electrònica de l’AEAT, mitjançant el subministrament gairebé immediat dels registres de facturació.

El passat 3 de desembre es va publicar el Reial decret llei 3/2016, pel qual s’adopten mesures en l’àmbit tributari dirigides a la consolidació de les finances públiques i altres mesures urgents en matèria social.

En aquesta norma es modifiquen les lleis tributàries següents: Llei 27/2014, de l’impost sobre societats; el Reial decret llei 13/2011, pel qual es va restablir l’impost sobre el patrimoni; Llei 38/1992, d’impostos especials; Llei 58/2003, general tributària; Llei 20/1990, sobre règim fiscal de les cooperatives; Llei 11/2009, que regula les SOCIMI, i a més s’actualitzen els valors cadastrals de 2.452 municipis.

Segons l’exposició de motius es tracta de mesures que tendeixen a consolidar les finances públiques. En especial, d’una banda, es produeix una ampliació de bases en l’impost sobre societats, amb aplicació per als exercicis iniciats a partir de l’1 de gener de 2017, amb les mesures següents: en primer lloc, impedir la deducció de les minusvàlues produïdes en la transmissió de participacions amb dret a l’exempció en general i, a més, de les participacions en no residents que no el tinguin si les participades no estan sotmeses al país de residència a un tipus nominal mínim del 10% en un impost similar al nostre impost societari; en segon lloc, es limita la possibilitat de deduir les disminucions de valor de carteres per la seva valoració a valor raonable, i finalment s’elimina la possibilitat d’integrar rendes negatives d’establiments permanents a l’estranger.

I per als exercicis iniciats el 2016, es torna a limitar la compensació de bases negatives per a les entitats amb un import net de xifra de negocis (INCN) de 20 milions d’euros o més, en els 12 mesos anteriors a l’inici de l’exercici del 50% i 20%, en funció que no arribin als 60 milions d’euros o que hi arribin, respectivament. També per a aquestes entitats amb INCN de 20 milions d’euros o més, es limita l’import anual de la suma de deduccions per doble imposició interna i internacional, de l’exercici o pendents de deduir al 50% de la quota íntegra prèvia a la deducció esmentada.

En el BOE del dia 3 de desembre de 2016, s’ha publicat el Reial decret llei 3/2016, de 2 de desembre, pel qual s’adopten mesures en l’àmbit tributari dirigides a consolidar les finances públiques i altres mesures urgents en matèria social, que va entrar en vigor, amb caràcter general, el 6 de desembre de 2016.

D’altra banda, en el BOE del dia 6 de desembre de 2016, s’ha publicat el Reial decret 596/2016, de 2 de desembre, per modernitzar, millorar i impulsar l’ús de mitjans electrònics en la gestió de l’IVA, que modifica els reglaments de l’IVA, de facturació i d’aplicació dels tributs. Principalment, conté el desenvolupament reglamentari del nou subministrament immediat d’informació, comunament conegut com a “SII”, que serà obligatori, des de l’1 de juliol de 2017, per als subjectes passius que actualment estan obligats a presentar la declaració-liquidació amb caràcter mensual.

No obstant això, es podran adherir a aquest sistema de manera voluntària les persones que exerceixin l’opció a través de la declaració censal corresponent. Quant a la facturació, es modifica el termini per a la tramesa de les factures en el supòsit que el destinatari de les operacions sigui un empresari o professional que actuï com tal, que acabarà abans del dia 16 del mes següent al mes en què s’hagi produït la meritació de l’impost corresponent a l’operació. Respecte al règim de devolució a viatgers, es preveu l’eventualitat d’ampliar-lo mitjançant la possibilitat d’establir un sistema electrònic que ofereixi traçabilitat i permeti gestionar-lo millor.

D’altra banda, no hem d’oblidar que s’han aprovat altres normes d’interès per als autònoms i les pimes, com l’Ordre HFP/1823/2016, de 25 de novembre, per la qual es desenvolupen per a l’any 2017 el mètode d’estimació objectiva de l’IRPF i el règim especial simplificat de l’IVA (mòduls), o el Reial decret llei 2/2016, de 30 de setembre, pel qual es modifica el règim legal dels pagaments fraccionats en l’impost sobre societats per a grans empreses, i el Reial decret 602/2016, de 2 de desembre, pel qual es modifica el Pla general comptable (PGC) i PGC Pimes.

Tot això, sens perjudici d’altres novetats pròpies aprovades per les comunitats autònomes en els impostos cedits per a l’exercici 2017.

A continuació veurem de manera resumida aquestes novetats que hem de tenir presents de cara a l’exercici 2017.

IMPOST SOBRE SOCIETATS (IS)

Limitació a la compensació de bases imposables negatives i d’actius per impost diferit

Amb efecte per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1.01.2016, es recuperen les limitacions en la compensació de bases imposables negatives, en funció de l’import net de la xifra de negoci (INCN) dels 12 mesos anteriors a la data d’inici del període impositiu, que operaran de la manera següent: a) La compensació es limitarà al 50% de la base imposable prèvia si l’INCN és almenys de 20 milions d’euros i inferior a 60 milions d’euros; b) La compensació es limitarà al 25% de la base imposable prèvia quan l’INCN sigui d’almenys 60 milions d’euros.

Per a la resta de contribuents, la limitació general en la compensació de bases imposables negatives serà del 60% de la base imposable prèvia a l’exercici 2016, i del 70% a partir del 2017. En tot cas, es podran compensar bases imposables negatives fins a l’import d’1 milió d’euros.

També es limita la integració en la base imposable de les dotacions per deteriorament que hagin generat actius per impost diferit i es puguin convertir en crèdits davant l’Administració, amb els mateixos límits que la compensació de bases imposables negatives.

Nou límit a l’aplicació de les deduccions per doble imposició interna i internacional

Amb efecte per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1.01.2016, es fixa un nou límit en l’aplicació de deduccions per evitar la doble imposició internacional o interna, generada o pendent de compensar que es xifra en el 50% de la quota íntegra del contribuent. Només es limita l’import que s’ha de deduir als contribuents amb INCN d’almenys 20 milions d’euros en els 12 mesos anteriors a l’inici del període impositiu.

Règim transitori de pèrdues per deteriorament de participacions dotades abans de l’1.01.2013

S’estableix la reversió obligatòria de les pèrdues per deteriorament de participacions que van resultar deduïbles en períodes impositius iniciats abans de l’1.01.2013. Independentment que es produeixi o no la reversió del valor de la participació, el subjecte passiu ha d’integrar la pèrdua esmentada en la base imposable de l’impost, com a mínim, per parts iguals en cadascun dels cinc períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1.01.2016. D’aquesta manera, en els períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1.01.2021, haurà quedat integrada la pèrdua dotada al seu dia per la seva totalitat, malgrat que no hagi revertit el valor de la participació. En el cas que es produeixi la transmissió dels valors, el deteriorament pendent de reversió s’imputarà al període en què es produeixi la transmissió, amb el límit de la renda positiva obtinguda.

Imputació de rendes negatives en transmissió de participacions a entitats del grup

Amb efecte per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1.01.2017, es modifica el règim d’imputació de les pèrdues que es posen de manifest en la transmissió de participacions en entitats quan l’adquirent és una societat del grup. Es manté la imputació de la pèrdua en l’exercici en què la participació es transmet a un tercer aliè al grup, o bé quan la societat transmissora o adquirent deixi de formar part del grup. Fins a l’exercici 2016, aquesta pèrdua s’havia de minorar en l’import de la renda positiva derivada de la transmissió de la participació al tercer aliè al grup. La minoració no es produïa si es provava que aquesta renda positiva havia tributat efectivament a un tipus d’almenys el 10%. A partir del 2017, aquesta minoració de rendes positives es produirà quan es produeixin les circumstàncies següents: a) que en cap moment de l’any anterior al dia en què es produeixi la transmissió, el percentatge de participació, directe o indirecte, en la societat de la qual es transmet la participació sigui d’almenys el 5%, ni el cost d’adquisició de la participació transmesa hagi estat d’almenys 20 milions d’euros; b) que, en cas de participació en entitats no residents, en el període impositiu en què es produeixi la transmissió, l’entitat no resident hagi estat subjecta a l’estranger a un impost anàleg a l’impost sobre societats espanyol, amb un tipus nominal d’almenys el 10%.

Pèrdues per deteriorament de participacions

Amb efecte per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1.01.2017, es modifica la regla general de no deduïbilitat fiscal de les pèrdues per deteriorament de participacions en entitats fins al moment de la transmissió o baixa. El nou règim diferencia: a) Casos en què el deteriorament no és fiscalment deduïble i cal practicar un ajustament temporal al resultat comptable que pot revertir en el moment de la transmissió o baixa de la participació (quan en el període impositiu en què es registri el deteriorament no es compleixin els requisits quantitatius per aplicar l’exempció per doble imposició, és a dir, que la participació directa o indirecta no sigui com a mínim del 5% o el cost d’adquisició d’aquesta no sigui d’almenys 20 milions d’euros; i en el cas de participacions en entitats no residents, quan en el període impositiu en què es registri el deteriorament l’entitat no resident hagi estat subjecta a l’estranger a un impost anàleg al de societats espanyol amb un tipus nominal d’almenys el 10%). b) Casos en què el deteriorament no és fiscalment deduïble i cal practicar un ajustament permanent positiu al resultat comptable, sense possibilitat de reversió (que en el període impositiu en què es doti el deteriorament sí que es compleixin els requisits per aplicar l’exempció per doble imposició, i en el cas de participacions en entitats no residents, quan en el període impositiu en què es registri el deteriorament l’entitat no resident no hagi estat subjecta a l’estranger a un impost anàleg al de societats espanyol amb un tipus nominal d’almenys el 10%).

Canvis en els pagaments fraccionats

Si la xifra de negocis de l’empresa l’any anterior va ser de 10 milions d’euros o més, des d’octubre de 2016 la quantia dels pagaments fraccionats de l’impost sobre societats (IS) que ha de satisfer ha augmentat: a) Tipus del 24%. El tipus aplicable sobre la base imposable d’aquests pagaments ha augmentat del 17% al 24%. Per a la resta de societats que apliquen el “sistema de bases” i en què la xifra de negocis no arriba als deu milions d’euros, el tipus es manté en el 17%. b) Mínim que s’ha de pagar. A més, s’ha establert una quantia mínima per ingressar d’almenys el 23% del resultat comptable acumulat de cada període de liquidació.

Modificació del Pla general de comptabilitat i el PGC PIMES

Amb efecte per als exercicis que s’inicien a partir de l’1.01.2016, es modifiquen el Pla general de comptabilitat (PGC) i el Pla general de comptabilitat de petites i mitjanes empreses (PCG Pimes). Entre altres novetats: a) Se suprimeix l’obligatorietat d’incloure l’estat de canvis en el patrimoni net per a les empreses que facin servir el model abreujat del PGC i per a les que apliquin el model PGC Pimes. Es poden acollir al segon les empreses amb dues de les circumstàncies següents: que el seu actiu no superi els quatre milions d’euros; que l’import net de la seva xifra anual de negocis no superi els vuit milions, i que el nombre mitjà de treballadors ocupats durant l’exercici no sigui superior a 50. b) Es redueix la informació que les pimes han d’incloure en el model de memòria abreujada. c) Tots els actius intangibles (comptes Grup 20) es consideren que tenen una vida útil definida. Si aquesta vida útil definida és difícil d’estimar, es considerarà que és de 10 anys. d) El fons de comerç es torna a amortitzar i es considera una vida útil de 10 anys. e) Els drets d’emissió, s’han de classificar en existències. Aquests actius han de figurar com a matèries primes, amb l’exigència de desglossar en el balanç la part que es consumirà a llarg termini (més de 12 mesos).

IMPOST SOBRE LA RENDA DE LES PERSONES FÍSIQUES (IRPF)

Règim d’estimació objectiva (mòduls) 2017

• Magnituds excloents de caràcter general::
  • El límit general del volum de rendiments íntegres de l’any anterior no pot superar els 250.000 €, cosa que l’iguala al límit especial establert per a activitats agrícoles, ramaderes i forestals.
  • El límit del volum de rendiments íntegres de l’any anterior corresponent a les operacions per les quals estiguin obligats a expedir una factura els empresaris en mòduls no pot superar els 125.000 €.
  • Així mateix, el límit en el volum de compres i serveis en l’exercici anterior previst per continuar en el règim, que els empresaris en mòduls no poden superar, serà de 250.000 €.
• Magnituds excloents específiques: per a les activitats de transport de mercaderies per carretera (epígraf 722) i els serveis de mudances (epígraf 757) es mantenen idèntics els imports dels mòduls que han aplicat el 2016, així com el límit màxim de vehicles de transport per continuar acollit a aquest règim esmentat (4 vehicles qualsevol dia de l’any). En el cas de transport de viatgers, el límit de vehicles màxim és de 5. Els transportistes autònoms que facturin més de 75.000 euros al llarg del 2017 no podran continuar acollits al règim esmentat a partir del 2018.
• S’exclouen dels mòduls les activitats incloses en les divisions 3, 4 i 5 de la secció primera de les tarifes de l’IAE subjectes a retenció de l’1% (és a dir, les activitats relacionades amb la fabricació i la construcció fonamentalment: feines de paleta, fontaneria, instal·ladors, fusteria, manyeria, pintura...).
• La quantia dels mòduls i els índexs de rendiment net de les activitats es mantenen per al 2017 i la reducció del 5% sobre el rendiment net de mòduls. Es redueixen els índexs de rendiment net aplicables a l’activitat de servei de cria, guarda i engreix de bestiar per adaptar-los a la realitat actual del sector, que seran del 0,37 i s’aplicaran al període impositiu 2016.

Transmissió de drets de subscripció

Amb efecte des de l’1.01.2017, l’import obtingut per la transmissió de drets de subscripció procedents dels valors cotitzats tindrà la qualificació fiscal de guany patrimonial en l’IRPF per al transmissor en el període impositiu en què es faci la transmissió, sense que aquesta es difereixi fiscalment com passava amb la redacció vigent fins al 31 de desembre de 2016, i s’estableix una nova obligació de retenció del 19% per a aquests guanys patrimonials.

IMPOST SOBRE EL PATRIMONI

Es manté per a l’exercici 2017 la vigència de l’impost. No obstant això, es tracta d’una modificació d’àmbit estatal, per la qual cosa cal tenir en compte la potestat normativa de les comunitats autònomes.

IMPOST SOBRE EL VALOR AFEGIT (IVA)

Termini per enviar les factures: des de l’1.01.2017, en el cas que el destinatari sigui un empresari o professional, la factura se li ha d’enviar abans del dia 16 del mes següent al mes en què s’ha produït la meritació de l’IVA corresponent a l’operació esmentada o, en el cas de les operacions acollides al règim especial del criteri de caixa, abans del dia 16 del mes següent al mes en què aquesta s’hagi efectuat. Es manté l’obligació d’expedir i lliurar la factura al destinatari que no tingui la condició d’empresari o professional en el moment en què es produeixi la meritació de l’operació.

Règim de devolució a viatgers (sistema DIVA): des de l’1.01.2017 s’ofereix la possibilitat d’establir un sistema electrònic per gestionar millor les devolucions als viatgers. Per a això el venedor ha d’expedir la factura i, a més, un document electrònic de reemborsament que estarà disponible a la seu electrònica de l’AEAT. Aquest document ha de contenir la identitat, la data de naixement i el número de passaport del viatger. Aquest pot acreditar la sortida dels béns a la duana d’exportació, com fins ara, amb el visat en la factura o també amb el document electrònic de reemborsament. Posteriorment, les entitats col·laboradores enviaran les factures o bé els documents electrònics de reemborsament als proveïdors, els quals estaran obligats a efectuar el reemborsament./p>

Límits per aplicar el règim simplificat i el règim especial de l’agricultura, la ramaderia i la pesca per al 2017: el volum d’adquisicions i importacions de béns i serveis en l’exercici anterior, excloses les adquisicions d’immobilitzat, no pot superar la quantitat de 250.000 € (IVA exclòs)..

Règim especial de grup d’entitats: s’amplia el termini per presentar les declaracions-liquidacions que es poden fer durant els 30 dies naturals del mes següent al període de liquidació mensual corresponent (abans era durant els primers 20 dies del mes següent). La declaració-liquidació mensual corresponent al mes de gener es pot presentar fins a l’últim dia del mes de febrer.

Nou subministrament immediat d’informació de l’IVA (SII): els empresaris i professionals el període de liquidació de l’IVA dels quals coincideixi amb el mes natural estaran obligats, a partir de l’1 de gener de 2017, a fer servir el sistema d’administració dels llibres-registre de l’IVA a través de la seu electrònica de l’Agència Tributària. Recordem que s’imposa un període de liquidació mensual als subjectes passius següents: a) els que tinguin un volum d’operacions que durant l’any natural immediatament anterior hagi superat els 6.010.121,04 euros (grans empreses); b) els que estiguin inscrits en el règim de devolució mensual, i c) els que apliquin el règim del grup d’entitats.

També, el nou SII s’aplicarà als subjectes passius (amb un període de liquidació trimestral) que, voluntàriament, decideixin acollir-s’hi (optant-hi en el model 036 del mes de novembre anterior a l’any en què hagi de tenir efecte). L’opció per aplicar el SII des de l’1 de juliol de 2017 s’ha d’efectuar durant el mes de juny.

Els terminis per a la tramesa electrònica de les anotacions registrals són:

• Factures expedides: quatre dies naturals des de l’expedició de la factura, tret que es tracti de factures expedides pel destinatari o per un tercer, casen què el termini esmentat serà de vuit dies naturals. En tots dos casos el subministrament s’ha d’efectuar abans del dia 16 del mes següent al mes en què s’hauria produït la meritació de l’impost.
• Factures rebudes: quatre dies naturals des de la data en què es produeixi el registre comptable de la factura o del document en el qual consti la quota liquidada per les duanes quan es tracti d’importacions i, en tot cas, abans del dia 16 del mes següent al període de liquidació en què s’hagin inclòs les operacions.
• Determinades operacions intracomunitàries (tramesa o recepció de béns mobles corporals per fer-los servir de manera temporal o per efectuar informes pericials, reparacions i treballar-hi): quatre dies naturals des del moment en què s’iniciï l’expedició o el transport o, si escau, des del moment en què es rebin els béns.
• Operacions a les quals s’apliqui el règim especial del criteri de caixa: terminis generals sens perjudici de les dades que s’hagin de subministrar en el moment en què s’efectuïn els cobraments o pagaments totals o parcials de les operacions.
• Rectificacions registrals: abans del dia 16 del mes següent al final del període al qual faci referència la declaració en la qual s’hagin de tenir en compte.
• Llibre registre de béns d’inversió: la totalitat dels registres s’enviaran dins del termini de presentació de l’últim període de liquidació.

S’exclouen del còmput els dissabtes, els diumenges i els declarats dies festius nacionals. Durant el segon semestre de l’any 2017 el termini anterior de quatre dies s’amplia a vuit dies naturals. Els subjectes passius que apliquin el SII des de l’1 de juliol de 2017 estaran obligats a enviar els registres de facturació del primer semestre del 2017 abans de l’1 de gener de 2018.

Per als empresaris que facin servir el SII s’amplia fins als 30 primers dies naturals del mes següent al període de liquidació mensual corresponent, o fins a l’últim dia del mes de febrer en el cas de la declaració-liquidació corresponent al mes de gener.

S’exonera els subjectes passius que apliquin el SII de presentar les declaracions informatives següents: a) declaració d’operacions amb terceres persones, model 347, a partir del període corresponent al 2017; b) declaració informativa amb el contingut dels llibres registre, model 340, per als subjectes passius inscrits en el REDEME. La supressió afectarà les declaracions relatives a la informació que s’ha de subministrar a partir del període corresponent al juliol de 2017.

ALTRES NOVETATS

Impostos especials: amb efecte des del 3.12.2016, s’incrementen els tipus impositius dels impostos sobre productes intermedis, l’alcohol i begudes derivades, el règim de destil•lació artesanal i el règim colliter. També en destaca l’increment quan els impostos són exigibles a les Canàries.

Llei general tributària. Eliminació de la possibilitat d’ajornament o fraccionament de determinades obligacions tributàries: amb efecte des de l’1.01.2017, s’estableixen nous supòsits de deutes que puguin ser ajornats o fraccionats, alhora que es declaren inadmissibles les sol·licituds següents: a) en el cas de deutes del retenidor que ja no es puguin ajornar, se suprimeix l’excepció establerta fins ara (les retencions practicades sobre rendes del treball, activitats professionals, interessos, dividends, etc.); b) els deutes que resultin de l’execució de resolucions fermes totalment o parcialment desestimatòries, suspesos prèviament durant els recursos o les reclamacions; c) els deutes derivats de tributs repercutits, com l’IVA, excepte que es provi que no es van pagar les quotes, i d) els deutes per pagaments fraccionats de l’impost sobre societats.

IBI:es modifiquen els coeficients d’actualització de valors cadastrals per al 2017.