Significat i abast de la declaració d’inconstitucionalitat de la regulació de l’IIVTNU (plusvàlua municipal)

En la sentència 59/2017, d’11 de maig (BOE núm. 142, de 15 de juny de 2017), el Tribunal Constitucional (TC) ha declarat la inconstitucionalitat i nul•litat de l’article 107.1, l’article 107.2a (base imposable) i l’article 110.4 (gestió tributària de l’impost) de la Llei d’hisendes locals (Llei d’hisendes locals, aprovada pel Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març), preceptes en relació amb l’impost municipal sobre el valor dels terrenys de naturalesa urbana (IIVTNU). Col•loquialment, impost sobre la plusvàlua.

En la sentència 59/2017, d’11 de maig (BOE núm. 142, de 15 de juny de 2017), el Tribunal Constitucional (TC) ha declarat la inconstitucionalitat i nul·litat de l’article 107.1, l’article 107.2a (base imposable) i l’article 110.4 (gestió tributària de l’impost) de la Llei d’hisendes Locals (Llei d’HL, aprovada pel Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març), preceptes en relació amb l’impost municipal sobre el valor dels terrenys de naturalesa urbana (IIVTNU). Col·loquialment, impost sobre la plusvàlua.

Així va quedar resolta la qüestió d’inconstitucionalitat núm. 4864-2016, promoguda pel Jutjat del Contenciós Administratiu núm. 1 de Jerez de la Frontera, que va entendre que l’article 107 de la Llei d’HL transgredia el principi constitucional de capacitat econòmica (article 31 de la Constitució), en els casos en què s’exigia l’impost, tot i que el valor del terreny urbà no només no havia experimentat cap increment, sinó que fins i tot havia disminuït (és a dir, el que es coneix com a disminució o minusvàlua).

Era la crònica d’una inconstitucionalitat anunciada, en particular, després de dos pronunciaments previs del TC en relació amb les normes forals basques, després de les quals la normativa estatal de l’impost municipal de la plusvàlua havia quedat seriosament “tocada de l’ala”.

A continuació, s’examinen els antecedents, l’abast, el significat i els efectes d’aquesta important resolució, i finalment es formulen unes conclusions sobre això.

1. Antecedents: la inconstitucionalitat de la plusvàlua municipal basca

La STC 26/2017, de 16 de febrer de 2017 va anul·lar parcialment diversos preceptes de la Norma foral 16/1989, de 5 de juliol, de l’impost sobre l’increment de valor de terrenys de naturalesa urbana per a Guipúscoa.

El jutge constitucional va declarar-ne la nul·litat quan gravessin situacions d’inexistència d’increments de valor dels terrenys de naturalesa urbana, o minusvàlues.

Poc després, en la sentència 37/2017, d’1 de març de 2017, el TC va tornar a arremetre, aquesta vegada contra la plusvàlua municipal d’Àlaba, i va declarar la nul·litat parcial de certs articles de la Norma foral alabesa 46/1989, de 19 de juliol, en els casos en què es produís minusvàlua.

Els preceptes de les normes forals de Guipúscoa i Àlaba que es van declarar inconstitucionals i es van anul·lar parcialment en les STC esmentades, tenien un contingut gairebé idèntic als respectius de la Llei d’HL.

Es tracta de l’article 4 i l’article 7 de la Norma foral 16/1989, de 5 de juliol, de l’impost sobre l’increment de valor de terrenys de naturalesa urbana de Guipúscoa. I de l’article 4i l’article 7 de la Norma foral 46/1989, de 19 de juliol, de l’impost sobre l’increment de valor de terrenys de naturalesa urbana d’Àlaba.

En essència, el nucli de les dues decisions del TC girava entorn de la vulneració del principi de capacitat econòmica reconegut per l’article 31 de la Constitució.

Tot i que les STC per a Guipúscoa i Àlaba van inadmetre les qüestions d’inconstitucionalitat plantejades respecte als preceptes equivalents de la Llei estatal, ja que es considerava que no es podien aplicar a la qüestió controvertida, sí que implícitament l’acceptaven, ja que citaven a termini el legislador perquè modifiqués la normativa estatal vigent per a l’impost de la plusvàlua.

En efecte, el TC llançava el guant al legislador foral en suggerir-li la reforma de la regulació normativa, llavors vigent.

Tant l’Administració tributària de Guipúscoa com la d’Àlaba van modificar la normativa reguladora de l’IIVTNU (gairebé idèntica a l’estatal) mitjançant el Decret foral norma 2/2017, de 28 de març, de la província de Guipúscoa, i el Decret normatiu d’urgència fiscal 3/2017, del Consell de Govern Foral, de 28 de març, d’Àlaba.

La reforma duta a terme per les normes forals indicades consisteix en els punts següents:

1. El fet imposable de l’IIVTNU s’entendrà que s’ha efectuat només quan hagi existit un increment de valor dels terrenys.

2. El càlcul del valor del terreny urbà s’efectuarà comparant el valor d’adquisició de la propietat o, si escau, de la constitució o adquisició del dret real de plaer limitador del domini, amb el valor de transmissió o, si escau, de la constitució o transmissió del dret real de plaer limitador del domini.

3. El moment temporal a partir del qual es determini el valor serà la data d’adquisició del terreny o, si escau, de la constitució o l’adquisició del dret real de plaer limitador del domini i la data de la seva transmissió o, si escau, de la constitució o transmissió del dret real de plaer limitador del domini.

A més, les normes forals creen un règim transitori per a les liquidacions de l’impost que hagin guanyat fermesa i que siguin anteriors a les sentències del TC esmentades.

En conseqüència, en l’àmbit foral de Guipúscoa i Àlaba, el tribut de la plusvàlua municipal quedava anul·lat parcialment i se n’impossibilita l’aplicació quan la transmissió generi pèrdues.

Llavors van sorgir tota mena d’especulacions sobre què passaria amb la regulació legislativa estatal de l’IIVTNU. Per a molts estava clar: tocada i gairebé enfonsada. I si no, temps al temps..., com al final ha passat.

2. La STC 59/2017, d’11 de maig: abast i contingut

El TC reitera, en la seva sentència d’11 de maig de 2017, la mateixa doctrina establerta en els seus pronunciaments anteriors sobre les normes forals de Guipúscoa i Àlaba reguladores de l’impost municipal de la plusvàlua: l’impost municipal que ens ocupa únicament és inconstitucional quan grava situacions en què s’ha generat un increment de valor del terreny objecte de la transmissió (si bé el Tribunal no aclareix a qui correspon —al contribuent o a l’Ajuntament— acreditar si hi ha hagut increment de valor o no).

Tot i que el Jutjat de Jerez de la Frontera no ho va sol·licitar en la qüestió plantejada al màxim intèrpret de la Constitució (únicament demanava la inconstitucionalitat de l’article 107 de la Llei d’HL), el TC va estendre també l’abast de la inconstitucionalitat declarada en l’article 110.4 del cos legal esmentat, de manera que aquest precepte impedeix als ajuntaments considerar un increment de valor diferent del que resulta del procediment regulat per la llei. Aquest ha estat justament el motiu de la inconstitucionalitat, ja que nega als contribuents la possibilitat de demostrar que en la transmissió no s’ha generat cap capacitat econòmica susceptible d’imposició.

Cal advertir que el TC només ha declarat la inconstitucionalitat del gravamen de la plusvàlua que regula l’article 107. 1 i 2a (transmissió de terrenys), però no la generada per la constitució i transmissió de drets reals de gaudi limitadors del domini sobre aquests, per la transmissió del dret a elevar una planta o més sobre un edifici o terreny, o efectuar una construcció sota terra, ni tampoc les expropiacions forçoses (article 107.2b, c i d).

Doncs bé, l’essència de la doctrina de la STC que ens ocupa consisteix en el fet que és inconstitucional tributar per l’IIVTNU quan el valor del terreny no s’ha incrementat en ocasió de la seva transmissió, és a dir, quan la venda ha provocat pèrdues. Aquesta doctrina es conté en el FJ 5 (apartats a i b).

Així doncs, cal preguntar-se quin ha estat, fins a la sentència declarativa d’inconstitucionalitat, el procediment de càlcul de la plusvàlua gravada per l’impost municipal en qüestió.

D’acord amb l’article 107 de la Llei d’HL, del càlcul de l’impost resulta l’increment de valor que el terreny tindrà en els anys següents a la transmissió, i no l’augment de valor que ha tingut realment des que s’ha adquirit fins que es transmet.

El càlcul del tribut municipal parteix de la determinació de la base imposable mitjançant la conjunció dels tres factors següents: valor cadastral del terreny (apareix en el rebut de l’impost sobre béns immobles que cada any ens notifica l’Administració), coeficient d’increment aprovat per l’ajuntament respectiu i nombre d’anys transcorreguts des de la data de compra, fins a 20 anys després, com a màxim.

La base imposable de l’impost, per tant, resulta de multiplicar el valor cadastral de l’immoble urbà per algun dels coeficients esmentats, segons el nombre d’anys en què s’hagi generat l’increment del valor del terreny.

Una vegada s’ha determinat la base imposable, s’ha d’aplicar el tipus de gravamen fixat per l’Ajuntament de què es tracti.

Aquest mecanisme de càlcul porta a la nefasta conseqüència que, malgrat que la transmissió hagi generat pèrdues, en la major part dels casos cal pagar l’impost a l’Administració tributària. Precisament aquesta és la qüestió plantejada davant del TC.

Respecte al mètode de càlcul de la plusvàlua (de vegades només presumpta, pel mecanisme absolutament artificial i forçat previst per a la seva quantificació), el TC reitera els arguments exposats en les sentències esmentades abans sobre la normativa basca reguladora de l’impost.

3. Efectes

El TC acaba recomanant al legislador que, a partir de la publicació d’aquesta sentència, dugui a terme les modificacions o adaptacions pertinents en el règim legal del tribut municipal, ja que és únicament a ell a qui correspon fixar “[...] la manera de determinar l’existència o no d’un increment susceptible de ser sotmès a tributació” (FJ 5c).

D’acord amb l’ article trenta-vuit. Un de la Llei orgànica 2/1979, de 3 d’octubre, del TC, la sentència que s’analitza desenvolupa efectes generals des del mateix dia que es publica, però només en la mesura que els preceptes legals viciats d’inconstitucionalitat sotmeten a tributació situacions d’inexistència d’increments de valor.

Així doncs, el legislador estatal (és a dir, el Ministeri d’Hisenda) ha mantingut en els últims mesos reunions amb la Federació Espanyola de Municipis i Províncies (FEMP) a fi de modificar l’IVTNU, d’acord amb la doctrina establerta pel TC en la matèria. Es tracta de reformar la Llei quant al mètode de càlcul de la quota tributària, no de modificar els tipus que s’han d’aplicar, ja que són els ajuntaments els que els fixen, ni —menys encara— d’eliminar el tribut, d’aportació sucosa a les arques municipals (gairebé dos mil milions d’euros).

D’altra banda, posteriorment a l’analitzada STC 59/2017, d’11 de maig, òrgans de la jurisdicció ordinària han anat dictant diverses sentències en les quals s’aplica la doctrina sobre la plusvàlua municipal establerta pel màxim intèrpret de la Constitució: sentència núm. 95/2017, de 30 de maig, i sentència núm. 101/2017, d’1 de juny, del Jutjat del Contenciós Administratiu núm. 1 de Cartagena, en què es condemnen l’Ajuntament de Cartagena i de la localitat murciana de San Pedro del Pinatar, respectivament, a retornar les quantitats (5.143 euros i 2.580,81 euros, en cada cas) pagades indegudament per una persona física i una societat limitada en concepte de quota de l’IIVTNU, amb motiu de la venda d’un terreny.

En totes dues sentències, el Jutjat esmentat va declarar que no correspon al contribuent la càrrega de la prova que no hi va haver increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana entre l’adquisició i la transmissió, sinó que, al contrari, aquesta càrrega recau sobre l’Ajuntament. Així doncs, ha de ser el mateix Ajuntament el que provi que sí que hi va haver un increment de valor, i no al contrari.

El criteri doctrinal del TC sobre l’impost de plusvàlua municipal examinat abans també l’ha seguit el Jutjat del Contenciós Administratiu núm. 3 de Lleó, en la sentència núm. 118/2017, de 20 de juny de 2017.

Aquesta sentència considera la pretensió del recurrent en declarar que des de la STC 59/2017, i fins que no es modifiqui la Llei d’HL, haurà de ser l’Administració local competent per recaptar —i no el contribuent— qui haurà d’acreditar que hi ha hagut increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana transmesos.

A més, la sentència aclareix que l’Ajuntament no podrà provar aquesta circumstància remetent-se sense més ni més als valors cadastrals, ja que aquesta fórmula legal de càlcul ha estat declarada inconstitucional.

D’aquesta manera, ha hagut de ser la jurisdicció ordinària (ja que el TC no l’havia aclarida) la que hagi establert a qui correspon demostrar que el valor del terreny no s’ha incrementat, i superar així una greu situació d’inseguretat jurídica en els contribuents.

4. Conclusió

Tant en la STC 59/2017, d’11 de maig analitzada, com en la dues sentències dictades abans, en relació amb la normativa basca de l’impost, el TC confirma la validesa del mètode objectiu de quantificació en vigor de l’IIVTNU per a les transmissions de terrenys en què s’hagi produït un increment del valor, sigui quin en sigui l’import.

Però el TC sí que declara inconstitucional el mecanisme legal de càlcul de la base imposable de l’impost quan la transmissió del terreny no hagi generat cap increment de valor, ja que no hi hauria cap plusvàlua per gravar i es vulneraria el principi constitucional de capacitat econòmica.

En vista de la recent STC examinada, els contribuents podran sol·licitar la rectificació de l’autoliquidació de l’IIVTNU (article 120.3 de la Llei 58/2003, general tributària), amb devolució de l’impost indegudament ingressat (article 221 LGT), quan la quota tributària suportada hagi esgotat totalment el benefici obtingut per la transmissió o impliqui una tributació desmesurada en relació amb la plusvàlua realment obtinguda.

Ja era hora. La justícia ordinària ho estava denunciant repetidament. Llàstima que la crisi econòmica patida hagi hagut de ser la metxa que ha fet saltar en bocins la discutida constitucionalitat del mètode artificiós de càlcul del deute tributari en l’important impost municipal de la plusvàlua.

En qualsevol cas, és urgent que el legislador estatal emprengui una reforma de l’impost municipal en qüestió i l’adapti a les exigències del TC.

I, sobretot, es demana l’elaboració inajornable d’una llei que estableixi un criteri homogeni i uniforme per a tots els impostos en què la valoració fiscal sigui determinant per calcular la quota tributària.